吃小虧占大便宜

    增加中間環節的籌劃方法適用于以下兩種情形：一是增值率超過50%的情形，增加中間環節后，可減少增值部分適用高稅率的金額；另一種是開發銷售普通住宅的情形，增加中間環節后，有可能將房地產開發企業銷售給中間商(如自設銷售公司)的增值率控制在20%以下，從而享受免征土地增值稅的優惠。

    案例

    2002年3月，A公司以80萬元的價格從某企業購進一塊土地。隨著城市的發展，這一塊土地逐漸升值。2007年5月，A公司以300萬元的價格將土地出售給B公司，其應繳各項稅費計算如下(城市維護建設稅適用稅率為7%，教育費附加征收率為3%，當地規定契稅適用稅率為4%，假設不考慮其他費用)：

    1、《財政部、國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知》規定：從2003年1月1日起，單位和個人銷售或轉讓其購置的不動產或受讓的土地使用權，以全部收入減去不動產或土地使用權的購置或受讓原價后的余額為營業額。

    因此，A公司應繳納轉讓無形資產營業稅為：(3000000－800000)×5%＝110000(元)

    2、應繳納城市維護建設稅、教育費附加：110000×(7%＋3%)＝11000(元)

    3、應繳納土地增值稅：①扣除項目金額：800000＋110000+11000＝921000(元)②增值率：(3000000－921000)÷921000×100%＝226%，適用稅率為60%，速算扣除系數為35%。

    ③土地增值稅：(3000000－921000)×60%－921000×35%＝925050(元)

    籌劃

    A公司可以先將土地以200萬元的價格銷售給具有關聯關系的C公司，再由C公司以300萬元的價格銷售給B公司，A公司和C公司應繳各項稅費計算如下：

    1、A公司應繳轉讓無形資產營業稅：(2000000－800000)×5%＝60000(元)

    2、A公司應繳城市維護建設稅、教育費附加：60000×(7%+3%)＝6000(元)

    3、A公司應繳土地增值稅：①扣除項目金額：800000＋60000+6000＝866000(元)②增值率：(2000000－866000)÷866000×100%＝131%，適用稅率為50%，速算扣除系數為15%。

    ③土地增值稅：(2000000－866000)×50%－866000×15%＝437100(元)

    4、C公司應繳轉讓無形資產營業稅：(3000000－2000000)×5%＝50000(元)

    5、C公司應繳城市維護建設稅、教育費附加：50000×(7%+3%)＝5000(元)

    6、C公司應繳納契稅：2000000×4%=80000(元)

    7、C公司應繳納土地增值稅：

    ①扣除項目金額：2000000＋80000＋50000+5000＝2135000(元)。

    ②增值率：(3000000－2135000)÷2135000×100%＝41%，適用稅率為30%。

    ③土地增值稅：(3000000－2135000)×30%＝259500(元)

    從上述計算結果不難看出，增加納稅環節一般不會增加銷售不動產和轉讓無形資產營業稅負擔(低于買價出售除外)，例如在本例中，籌劃前后營業稅負擔同為11萬元(11=5+6)。雖然籌劃后C公司增加了契稅負擔8萬元，但是籌劃后分段計算的土地增值稅增值率和適用稅率明顯降低，其稅負比籌劃前下降了228450元［925050－437100－259500＝228450(元)］，從而使總稅負下降了148450元(228450－80000)。

    需要提醒的是，上述籌劃案例只是提供了土地增值稅的一種籌劃思路，納稅人在實施上述籌劃方案時，還需要注意三點：

    1、關聯企業之間轉讓土地使用權或者銷售不動產時，不能違反《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則有關關聯交易的限制性規定。因此，納稅人必須事前策劃，在土地或者不動產市場價格持續上漲的過程中，先以適當的價格在關聯企業間進行銷售，然后再銷售給其他購買人。筆者認為，由于土地和不動產的價格變化因素較多，可比性不強，即使納稅人不能十分準確地進行事前預測，只要關聯交易保持合理的利潤率，仍然具有一定的可操作性。

    2、在一個納稅環節分解為兩個納稅環節的情況下，上述籌劃方案的計算結果不是土地增值稅的最低稅負。只有在兩個納稅環節計算的適用最高稅率相等時，土地增值稅稅負才會最小化。

    3、產權多次轉移可能會增加一定的稅費負擔，納稅人應當綜合測算，充分論證籌劃方案的可行性。納稅人也可考慮將上述籌劃方案與其他籌劃方案結合使用，從而取得更大的籌劃效果。

    點評

    “擒賊擒王”，是指兩軍交戰時，要打垮敵軍主力，擒拿敵軍首領，使敵軍徹底瓦解的謀略。如果錯過時機，放走了敵軍主力和敵方首領，就好比放虎歸山，后患無窮。

    本案例中，籌劃前，A公司土地增值稅負擔占全部稅負的比例為88%［925050÷(925050＋110000＋11000)×100%］，因此，土地增值稅是稅收籌劃的關鍵點。上述籌劃方案雖然增加了納稅環節和契稅負擔，但是只要降低了土地增值稅負擔，就能起到“擒王”的效果，使總體稅負明顯下降。