對外實物捐贈會計處理的分析

　　一、《企業會計準則》的相關規定及理解

　　《企業會計準則第1號——存貨》規定，企業發生的存貨毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。存貨的賬面價值是存貨成本扣減累計跌價準備后的金額。

　　《企業會計準則第4號——固定資產》規定，固定資產滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：1.該固定資產處于處置狀態。2.該固定資產預期通過使用或處置不能產生經濟利益。企業出售、轉讓、報廢固定資產或發生固定資產毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。固定資產的賬面價值是固定資產成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。

　　《企業會計準則第6號——無形資產》規定，無形資產預期不能為企業帶來經濟利益的，應當將該無形資產的賬面價值予以轉銷。

　　從以上準則看出，當企業存貨毀損或對固定資產、無形資產等資產進行處置時，企業不但沒有相應的經濟利益的流入，而且還造成經濟利益的流出，其賬面價值和相關稅費的金額就應該計入當期損益，而不是視同銷售。如果視同銷售的話，其價值按照市場的公允價值來確認，則與上述準則關于資產處置的方式相違背。因此，盡管《企業會計準則》沒有明確規定實物捐贈的會計處理，但從資產處置方式上可以判斷并不視同銷售，而按原賬面價值和相關稅費確認當期損益。

　　二、稅同銷售和非視同銷售的比較分析

　　某企業為增值稅一般納稅人，將自產的一批貨物通過政府部門對外捐贈，該批貨物原價90萬元，若銷售市場價格100萬元。

　　1.會計上視同銷售的處理。

　　借：營業外支出 1170000

　　貸：主營業務收入 1000000

　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 170000

　　借：主營業務成本 900000

　　貸：庫存商品 900000

　　這樣處理有以下缺點：一是不符合會計準則收入確認的標準。《企業會計準則應用指南——收入》要求企業針對不同交易的特點，分析交易的實質，只有五個收入確認條件同時滿足，才能確認收入，否則即使已經發出商品，或即使已經收到價款，也不能確認收入。二是有悖配比原則。自產貨物用于職工福利核算已明確視同銷售。職工福利與捐贈都具有費用支出性質，表面上看也應該視同銷售處理。但用于職工福利的貨物因為沖抵了負債，相應減少了貨幣流出，相當于企業獲得了經濟利益，所以視同銷售，這與捐贈這種純支出不同，并且捐贈支出是營業外性質，將其與費用配比顯然不妥。三是利益流出重復記錄。營業外支出本來已經以捐出商品的公允價值與相關稅費之和列明，但在計入收入而結轉成本時又列支了捐出商品的賬面價值，從而造成了重復記錄，夸大了事實，對企業利潤造成影響。

　　2.會計上不視同銷售的處理。

　　借：營業外支出 1070000

　　貸：庫存商品 900000

　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 170000

　　以上處理具備下列優點：一是更加真實地反映了交易的經濟實質。確實是增加了營業外支出，減少了庫存商品，發生了增值稅銷項稅，沒有利益流入，純支出性質。二是符合收入與成本配比原則。因為是營業外支出，所以該部分成本不需要收入來對應，表明了捐贈的偶發性。三是不會造成虛假成本，使得會計記錄真實可靠。不計收入也就不用再對應地結轉成本，利益流出由營業外支出單個科目反映。四是對稅收無影響。雖然稅務上擔心企業會以捐贈來逃避納稅義務，但因稅法上規定對外捐贈視同銷售，所以實際無影響，不會減少此部分的財政收入。

　　綜上所述，筆者認為實物捐贈不作為銷售處理，而是通過“營業外支出”科目核算，遵循了會計準則的基本概念與基本原則，更符合會計上收入的確認原則，也更符合配比原則。